原価計算基準の原価計算と管理会計の原価計算の違い

同じ製品の原価なのに、社長が見ている数字と、経理が決算でまとめる数字が合わない。製造原価報告書と案件ごとの原価表とつながらない。個別受注の工場では、こうした食い違いがよく起きます。どちらかが間違っているのではなく、原価を計算する目的が違うことが原因です。原価計算基準に沿った原価は決算と外部への報告のための原価で、管理会計の原価は受注や見積を決めるための原価です。この記事では、同じ製品で原価が4倍以上違う例を使って、2つの計算の違い、それぞれのメリットとデメリット、自社に合う選び方を整理します。

同じ製品なのに原価が4倍違うのはなぜか

ある受注製品を例にします。受注金額は50,000円です。材料を8,000円分使い、受注生産1課で12時間、受注生産2課で5時間、合わせて17時間の社内作業をしました。外注やその他の経費はありません。

この製品の原価を、管理会計の数え方と、原価計算基準に沿った数え方で出すと、次のようになります。

製造原価は8,000円と35,500円で、4倍以上の開きがあります。粗利も42,000円と14,500円で大きく違います。

差を生んでいるのは、社内で加工した17時間の扱いです。スループット会計のような管理会計では、外部に払ったお金だけを製造原価にし、社内の作業は時間のまま見ます。42,000円の付加価値を17時間で生んだので、1時間あたり約2,471円という見方です。原価計算基準に沿った数え方では、人の給料や機械の減価償却費などを製造部門ごとに集め、1時間あたりの率にして製品に配ります。17時間分の加工費27,500円が製造原価に入るので、原価が大きく出ます。

どちらの数字も正しく計算されています。ただし使い道が違います。この違いを知らないまま2つの数字を並べると、「どちらが本当の原価か」という答えの出ない議論になります。

原価計算基準と管理会計の原価計算とは

原価計算基準は決算の原価を出すためのルール

原価計算基準は、企業会計審議会が昭和37年に定めた原価計算のルールです。財務諸表に載せる製品や仕掛品の金額、売上原価を正しく出すことと、原価を管理することの両方を目的にしています。

原価計算基準に沿った原価計算には、次の特徴があります。

• 月などの期間を決め、その期間ごとに締めて、完成品と仕掛品の原価を確定させる
• 費用を材料費・労務費・経費に分け、部門別に集めてから製品に配る
• 間接費は、あらかじめ決めた予定配賦率で製品に配り、実際との差は原価差異として別に扱う
• 標準原価を決めた場合は、標準との差を原因別に分けて分析する

外部に説明できる、決まった手順で計算された原価です。そのぶん、毎月の手間がかかります。

管理会計の原価計算は判断のために組み替えた原価

管理会計の原価計算には、決まったルールがありません。経営者が受注するかどうか、いくらで見積もるか、どの仕事を増やすかを決めるためといった戦略的意思決定のために自社で使いやすい形に組み替えた原価です。

中小製造業でよく使われるのは、外部に払ったお金と社内の時間を分けて見る方法です。材料費と外注費は案件にそのまま付け、社内の作業は時間で集めます。売上から外部に払ったお金を引いたものが付加価値で、これを作業時間で割ると時間あたり付加価値になります。人の給料や機械の費用は、工程ごとのレートを掛けて参考に見るか、会社全体で一律の率を掛けて見ます。

締めを待たず、作業が終わったその日に案件の採算が見えるのが特徴です。

この集計方法は、スループット会計の考え方にかなり近いものです。スループット会計では、材料費や外注費のように仕事の量に合わせて増える費用だけを真の変動費とし、売上から真の変動費を引いたものをスループットと呼びます。社員の給料は、仕事が増えても減ってもすぐには変わらないので固定費として扱います。

• 外部に払ったお金（材料費・外注費など）は、真の変動費にあたる
• 売上から外部に払ったお金を引いた付加価値は、スループットにあたる
• 社内の作業を金額ではなく時間で見るのは、労務費を固定費とみなす考え方と同じ

違い1　製造原価に何を入れるか

一番大きな違いは、製造原価に社内の加工費を入れるかどうかです。

原価計算基準に沿った個別原価計算では、受注製品の製造原価を次のように出します。

製造原価 ＝ 材料費 ＋ 直接経費 ＋ 加工費

加工費は、日報の作業時間に製造部門の予定配賦率を掛けたものです。予定配賦率は、その部門の1時間あたりの費用です。費用は次の順番で製造部門に集めます。

建物の減価償却費や水道光熱費のように、どの部門の費用とも決められないものは、床面積や作業時間などの基準でいったん各部門に配ります。工場総務や品質管理のように製品を直接作らない部門の費用も、人員数や作業時間の比で製造部門に配ります。こうして製造部門に集まった費用を、予定の作業時間で割ったものが予定配賦率です。

先ほどの例では、受注生産1課の予定配賦率が1時間1,500円、受注生産2課が1,900円でした。1,500円の中身は、労務費1,000円、減価償却費100円、経費300円、補助部門から受けた費用80円、工場管理部門から受けた費用20円です。

管理会計の数え方では、この部門別の計算をしません。工程ごとのレートで労務費と設備費を参考に出し、間接費は直接製造費用に会社全体の一律の率を掛けて見るのが一般的です。計算は簡単ですが、機械をよく使う部門と手作業中心の部門で費用のかかり方が違っても、同じ率で配ることになります。

チャージレートや工程別レートの考え方は設備費チャージレートの計算方法で、個別原価計算の基本は個別原価計算とはで詳しく扱っています。

違い2　いつ数字が決まるか

2つ目の違いは、数字が確定するタイミングです。

管理会計の数え方では、仕入を登録した日、日報を入れた日に、その案件の原価が増えます。締めはありません。動いている案件の採算を、今日の時点で見られます。その代わり、あとから日報を直せば過去の数字も変わります。

原価計算基準に沿った原価計算では、月ごとに締めます。月末に、その月に完了した受注製品と、まだ作っている受注製品を分け、完成品の原価と月末の仕掛品の原価を確定させます。締めた月の数字は、あとから入力を直しても変わりません。直すときは、締めを戻してから直し、もう一度締めます。

締めると、次の式が毎月成り立つようになります。

月初の仕掛品 ＋ 当月の製造費用 − 月末の仕掛品 ＝ 当月の製品製造原価

この関係を1枚にまとめたものが製造原価報告書です。決算書の原価と同じ流れで数字がつながるので、税理士や銀行、親会社に説明できます。仕掛品の金額が毎月出るので、棚卸資産の評価にも使えます。

違い3　計画との差をどう扱うか

3つ目の違いは、計画と実績の差の扱い方です。

管理会計の集計方法では、見積や計画と実績を並べ、差の大きい案件を探します。どの工程で時間がかかったか、どの材料が高かったかを見て、次の見積に反映させます。差の見方は原価差異分析のやり方にまとめています。

原価計算基準に沿った原価計算では、差を2種類に分けて扱います。

1つは配賦差額です。予定配賦率で製品に配った加工費と、実際に部門で使った費用の差です。予定の作業時間より実際が少なかったり、予定配賦率を低く決めていたりすると、配りきれない費用が残ります。この差は受注製品の原価には入れず、製造原価報告書に別に出して、原則として売上原価に加えます。

もう1つは標準原価との差です。計画を標準原価として固定しておき、実際との差を原因別に分けます。

• 価格差異 ＝（標準単価 − 実際単価）× 実際数量
• 数量差異 ＝（標準数量 − 実際数量）× 標準単価
• 作業時間差異 ＝（標準時間 − 実際時間）× 標準の率
• 率差異 ＝（標準の率 − 実際に配った率）× 実際時間

たとえば、標準では材料10kgを1kg100円で使う予定が、実際は12kgを1kg110円で使ったとします。価格差異は（100−110）×12＝△120円、数量差異は（10−12）×100＝△200円です。「高く買った」のか「多く使った」のかが分かれるので、対策が購買なのか現場なのかがはっきりします。

機械の故障や災害のように、普段の作業では起きない理由で出た差は、異常な差異として原価に入れません。

管理会計の原価計算のメリットとデメリット

メリット

• 入力がいつもの業務だけで済みます。 仕入と日報を入れれば、そのまま案件の採算が見えます。毎月の部門費の入力や締めの作業はいりません。
• 速く判断できます。 締めを待たずに、走っている案件が赤字になりそうかを見られます。
• 受注判断に使いやすい数字です。 外部に払ったお金と作業時間を分けて見るので、その仕事を受けたときに増えるお金と、使う時間が分かります。スループット会計と同じく、時間あたり付加価値で仕事どうしを比べられます。考え方の詳細はスループット会計の記事で扱っています。

デメリット

• 決算の数字とつながりません。 案件の原価を足しても、決算書の製造原価にはなりません。銀行や親会社に出す資料には、別の計算が必要です。
• 仕掛品の金額が出ません。 月末に作りかけの製品がいくらあるかが分からないので、毎月の損益を正確に出せません。
• 間接費の負担が大ざっぱです。 一律の率で配ると、機械を多く使う製品の原価が低く、手作業の多い製品の原価が高く出ることがあります。
• 数字が後から動きます。 締めがないので、日報を直すと先月の数字も変わります。

※管理会計の方法によるので、上記がそのまま当てはまるとは限りません。

原価計算基準に沿うメリットとデメリット

メリット

• 外部に説明できる原価になります。 製造原価報告書、仕掛品、売上原価が決算と同じ流れでつながります。税理士や金融機関、親会社、監査への説明に使えます。
• 間接費を部門ごとに正しく負担させられます。 機械をよく使う部門は減価償却費を機械時間で配る、といった設定ができ、製品ごとの原価が実態に近づきます。
• 差の原因まで分かります。 価格・数量・作業時間・率に分けるので、改善の担当がはっきりします。
• 数字が固まります。 締めた月は変わらないので、月ごとの比較や前年との比較が安定します。

デメリット

• 会計ソフトとの整合性が必要。 部門別の費用の入力、配賦の基準値、予定配賦率の確認、締めの作業が毎月必要です。会計ソフトから部門別の費用を出せることが前提になります。
• 最初の設定に時間がかかります。 部門の分け方、配賦の基準、勘定科目と原価の区分の対応を、会社の組織に合わせて決める必要があります。
• 粗利が小さく見えます。 加工費が入るぶん、管理会計の数え方に慣れた人には赤字が増えたように見えます。
• 受注判断にそのまま使うと誤ります。 加工費には、受注を1件増やしても減らしても変わらない固定費が多く含まれます。この点は次の章で説明します。

受注の判断はスループットと増分で考える

原価計算基準に沿った原価は、決算と原価管理には正しい数字です。ただし、ある仕事を受けるかどうかを決めるときに、製造原価と受注金額を比べるだけで判断すると間違えることがあります。

先ほどの受注生産1課の予定配賦率1,500円のうち、労務費1,000円は社員の給料です。仕事が1件増えても減っても、社員に支払う給料は変わりません。減価償却費や工場管理部門の費用も同じです。受注するかどうかで変わるのは、材料費や外注費、残業代のように、その仕事を受けたときだけ増える費用です。この増える分と、増える売上を比べるのが増分の考え方です。

増える売上から増える費用を引いたものは、スループット会計の付加価値とほぼ同じです。受注の判断で、スループット会計に近い数え方が使いやすいのはこのためです。

工場の余力によって、同じ注文でも答えが変わります。

工場に余力があるときは、製造原価を下回る金額でも、材料費を上回っていれば会社全体の利益は増えます。給料や減価償却費は、受けても受けなくても払うからです。反対に、工場が満杯で、この仕事を受けると時間あたり3,000円の付加価値を生む別の仕事が入らなくなるなら、断るほうが会社全体の利益は大きくなります。

工場が満杯のときに比べているのは、時間あたり付加価値です。同じ17時間を、この注文に使うか、押し出される仕事に使うか。限られた時間をどの仕事に回すと会社全体の付加価値が一番大きくなるかを比べるのが、スループット会計の考え方です。

大事なのは、案件1件の損得ではなく、会社全体の利益が増えるかどうかで決めることです。原価計算基準に沿った原価で決算と部門の管理を固め、受注の判断は増分で行う、という使い分けが現実的です。配賦差額が大きく出ている月は、工場の時間が余っている合図でもあります。

自社はどちらで原価を見るべきか

どちらか一方が優れているわけではありません。会社の状況で向き不向きが分かれます。

案件ごとの採算がまだ見えていない会社は、いきなり原価計算基準に沿った計算を始めるより、まず仕入と日報を案件に集める習慣を作るほうが先です。日報の時間が正しく集まっていないと、どれだけ精密に配賦しても加工費は正しくなりません。日報を利益の材料にする考え方は作業日報を「利益データ」に変えるで紹介しています。

反対に、外部への報告が必要な会社や、部門が分かれていて間接費の負担を正しく分けたい会社は、原価計算基準に沿った計算が向いています。その場合も、受注の判断には付加価値と増分の見方を残しておくと判断を誤りません。2つの数字を切り替えて見られる仕組みにしておくのが理想です。

Factory Advance の2つの版

Factory Advance は、個別受注生産型中小製造業の案件管理クラウドです。時間あたり付加価値の向上に貢献することをコンセプトに、見積試算、実績登録、差異分析、改善の流れを1つのシステムで回します。原価の見方に合わせて、2つの版を用意しています。

通常の Factory Advance は、スループット会計に近い管理会計の数え方を中心にした版です。

• 仕入と日報を案件に集め、締めを待たずに案件ごとの採算を表示
• 外部に払ったお金と作業時間から、付加価値と時間あたり付加価値を集計
• 見積と実績の差を案件別・工程別に比べ、次の見積に反映

原価計算基準版 は、原価計算基準に沿った個別原価計算ができる版です。

• 原価部門と勘定科目を登録し、会計の部門別の費用を毎月入力（CSVでの取り込みにも対応）
• 共通費、工場管理部門、補助部門の費用を順に製造部門へ配り、予定配賦率と日報の時間で受注製品に加工費を配る
• 月次締めで完成品と仕掛品の原価を確定し、製造原価報告書と仕掛・完了の一覧を出力
• 計画を標準原価として固定し、価格・数量・作業時間・率の差異を分析。差異を売上原価に回すか仕掛品にも配るかを設定
• 製品別の製造原価レポートでは、原価計算基準の製造原価と、従来の外部支払の数え方を切り替えて表示

原価計算基準版は個別原価計算を対象にしています。総合原価計算には対応していません。また、固定費と変動費を分けていないので、配賦差額を予算差異と操業度差異には分けていません。会計ソフトへの仕訳の出力も現時点ではありません。

製造原価や配賦の集計画面は集計機能で、日報の入力は作業日報機能で紹介しています。どちらの版が自社に合うかは、導入前のご相談で、部門の分け方や会計ソフトとの関係を伺いながら一緒に決めます。

まとめ

• 原価計算基準に沿った原価は、決算と外部への報告にも使える原価です。管理会計の原価は、受注や見積を決めるために自社で組み替えた原価です。
• 一番の違いは社内の加工費の扱いです。原価計算基準では部門の費用を予定配賦率で製品に配るので、製造原価が大きく、粗利が小さく出ます。
• 原価計算基準では月ごとに締め、仕掛品と製造原価報告書を確定させます。計画との差は配賦差額と標準原価との差に分け、原因別に分析します。
• スループット会計に近い管理会計の数え方は、速くて手間が少なく、受注判断に使いやすい一方、決算とつながらず、間接費の負担が大ざっぱです。
• 原価計算基準に沿った原価は外部に説明でき、差の原因まで分かる一方、毎月の作業が増えます。
• 受注するかどうかは、どちらの原価を使う場合でも、会社全体の付加価値と利益が増えるかを増分で判断します。工場が満杯なら、時間あたり付加価値で仕事を比べます。

自社の原価の見方を見直すときの手順や、案件ごとの採算の出し方は、収益管理のガイドにまとめています。

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参考文献

• 企業会計審議会「原価計算基準」（企業会計基準委員会 会計基準等の検索）
• 一倉定『一倉定の社長学シリーズ⑤ 増収増益戦略』日本経営合理化協会出版局
• 照井清一『【新版】中小企業・小規模企業のための個別製造原価の手引書【基礎編】』
• Factory Advance『利益を最大化する！中小製造業向け 収益管理実践ガイド』（株式会社イーポート）

投稿者プロフィール

尾畠 悠樹

株式会社イーポート　代表取締役

■ ITコーディネーター
■ キャッシュフローコーチ®
■ JRCA認定ISMS審査員補
■ 東京都中小企業向け
　 デジタル技術導入促進ナビゲーター
■ 中小企業庁「みらデジ」デジタル化支援者

兵庫県出身。大学卒業後、外資系コンピューターメーカーを経て2008年に会社設立。業務用システムの受託開発及び中小製造業向けのパッケージの開発・販売を行う。

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